Stabile organizzazione occulta: sanzioni
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La stabile organizzazione occulta, la cui definizione è contenuta nell'art. 162 del TUIR, si verifica quando un'impresa esercita in modo continuativo la propria attività in uno Stato estero senza comunicarne la presenza all'Amministrazione finanziaria competente. Si tratta, quindi, di una struttura operativa che, pur esistendo di fatto, non viene formalmente dichiarata ai fini fiscali.
Nel contesto italiano, questa situazione può manifestarsi in due ipotesi principali:
- un'impresa estera svolge in maniera stabile un'attività economica in Italia senza dichiarare l'esistenza di una stabile organizzazione all'Amministrazione finanziaria italiana;
- un'impresa italiana opera all'estero tramite una branch (stabile organizzazione), spesso localizzata in un Paese caratterizzato da un regime fiscale più favorevole, senza indicarne l'esistenza al fisco italiano.
In entrambe le circostanze, la conseguenza è la medesima: i redditi prodotti nel Paese in cui l'attività è effettivamente esercitata non vengono assoggettati alla corretta imposizione fiscale, con la conseguenza che l’azienda non assolve agli obblighi fiscali.
Non ogni presenza in Italia di un'impresa estera configura una SO occulta
Occorre precisare che non ogni presenza in Italia di una società estera costituisce una stabile organizzazione occulta. La valutazione va fatta nel caso specifico e tiene conto di fattori quali:
- l'esistenza di una sede fissa d'affari;
- la presenza di personale autorizzato a concludere abitualmente contratti per conto dell'impresa;
- le funzioni effettivamente svolte in Italia;
- le convenzioni contro le doppie imposizioni eventualmente applicabili.
Controlli sulla stabile organizzazione occulta: le sanzioni
Le conseguenze sanzionatorie di una stabile organizzazione occulta variano a seconda del tipo di accertamento contestato. La distinzione principale riguarda due circostanze:
- l'omessa dichiarazione: è la stabile organizzazione rimasta completamente sconosciuta all'Amministrazione finanziaria italiana;
- l’infedele dichiarazione: si verifica quando una società italiana presenta dichiarazioni fiscali inesatte in quanto opera, di fatto, come branch nidificata di un'impresa estera.
Tale distinzione assume rilievo non solo ai fini della determinazione delle sanzioni applicabili, ma anche con riferimento ai termini di decadenza entro cui l'Amministrazione può notificare l'atto impositivo e, in via indiretta, agli effetti sul piano della responsabilità penale tributaria. In entrambe le fattispecie, le sanzioni amministrative sono commisurate all'imposta evasa e non all'ammontare del reddito sottratto a imposizione. Ne consegue che il loro impatto economico può risultare particolarmente gravoso, superando significativamente il valore dell'imponibile accertato, soprattutto quando la condotta evasiva si sia protratta per più periodi d'imposta.
Omessa dichiarazione versus infedele dichiarazione:
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Circostanza |
Omessa dichiarazione |
Infedele dichiarazione |
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Ipotesi contestata |
La stabile organizzazione occulta opera in Italia senza essere stata formalmente individuata né dichiarata dal soggetto estero. |
La presenza in Italia è riconducibile a una struttura già dichiarata, ma il reddito attribuito alla stabile organizzazione o all’entità italiana collegata non risulta correttamente rappresentato. |
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Modalità di accertamento |
L’Amministrazione finanziaria procede alla ricostruzione della stabile organizzazione non dichiarata, con eventuale attribuzione d’ufficio degli elementi identificativi necessari e recupero delle imposte non versate. |
L’accertamento riguarda principalmente la corretta determinazione del reddito prodotto in Italia, anche attraverso l’analisi dei rapporti infragruppo e dei criteri di transfer pricing applicati. |
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Sanzione amministrativa applicabile |
Si applica la sanzione prevista per l’omessa presentazione della dichiarazione, compresa tra il 120% e il 240% della maggiore imposta accertata. |
Trova applicazione la sanzione prevista per la dichiarazione infedele, compresa tra il 90% e il 180% della maggiore imposta dovuta. |
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Termine per l’accertamento |
L’Amministrazione finanziaria dispone di un termine più ampio, pari al 31 dicembre del settimo anno successivo a quello in cui avrebbe dovuto essere presentata la dichiarazione. |
Il termine ordinario di accertamento è fissato al 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione. |
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Periodo di applicazione |
La disciplina riguarda le annualità interessate dalle modifiche normative introdotte dal 2016 in avanti. |
Anche in questo caso il riferimento temporale riguarda le annualità dal 2016 in poi. |
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Riconoscimento delle imposte pagate all’estero |
Il riconoscimento del credito per imposte estere può risultare problematico in presenza di dichiarazione omessa, salvo dimostrazione dell’effettivo versamento delle imposte nello Stato estero. |
Il credito d’imposta per redditi prodotti all’estero può essere riconosciuto secondo i criteri ordinari previsti dall’art. 165 del TUIR. |
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Rilevanza penale |
La mancata presentazione della dichiarazione può assumere rilievo penale al ricorrere dei presupposti previsti dalla normativa tributaria. |
L’eventuale responsabilità penale dipende dal superamento delle soglie di punibilità previste per il reato di dichiarazione infedele. |
Riassumendo, le sanzioni per la stabile organizzazione occulta possono essere tributarie o penali, a seconda di determinati presupposti:
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Recupero delle imposte: l'Agenzia delle Entrate può accertare i redditi prodotti in Italia e richiedere il pagamento di IRES, IRAP (se dovuta), IVA (quando applicabile), interessi e sanzioni amministrative.
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Sanzioni amministrative: in caso di omessa dichiarazione o infedele dichiarazione, si applicano le sanzioni previste dalla normativa tributaria, che possono essere molto elevate e sono normalmente calcolate in percentuale dell'imposta dovuta. La misura concreta dipende dalla violazione contestata e dalla disciplina vigente al periodo d'imposta interessato.
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Responsabilità penale: se l'omessa dichiarazione integra il reato previsto dall'art. 5 del D.Lgs. 74/2000 (ad esempio perché l'imposta evasa supera le soglie di punibilità previste dalla legge), possono configurarsi sanzioni penali. Attualmente la pena prevista è la reclusione da 2 a 5 anni per il reato di omessa dichiarazione.
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Responsabilità dell'ente: nei casi previsti dalla normativa, oltre alle persone fisiche possono esserci conseguenze anche per la società, comprese sanzioni pecuniarie e altre misure, se ricorrono i presupposti del D.Lgs. 231/2001.
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